Реализация лотерейных билетов организациями торговли. Реализация лотерейных билетов организациями торговли налог на прибыль

"Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке", 2010, N 9
БУХУЧЕТ РЕАЛИЗАЦИИ ЛОТЕРЕЙНЫХ БИЛЕТОВ В БАНКЕ
Банки активно расширяют ассортимент услуг населению. Одной из них является продажа лотерейных билетов по договору с организатором или оператором лотереи. В процессе реализации билетов возникают разные ситуации, например нехватка средств, перечисленных организатором (оператором) лотереи для выплаты выигрышей, и другие случаи. Рассмотрим особенности бухгалтерского учета операций на всех стадиях сотрудничества банка с организатором лотереи.
Право банка на реализацию лотерейных билетов
Кредитная организация имеет право продавать лотерейные билеты. Вырученные в результате такой деятельности денежные средства банк перечисляет на счет организатора или оператора лотереи.
В соответствии со ст. 22 Федерального закона от 11.11.2003 N 138-ФЗ "О лотереях" (далее - Закон о лотереях) организатор или оператор лотереи вправе привлекать кредитные организации на договорной основе для распространения лотерейных билетов. Такой договор может быть заключен независимо от того, открыты ли у организатора или оператора лотереи в данной кредитной организации банковские счета. Распространяя лотерейные билеты, кредитная организация выступает в качестве поверенного от имени и за счет организатора или оператора лотереи (п. 1 ст. 22 Закона о лотереях).
К участию в проведении государственных лотерей могут быть привлечены кредитные организации, получившие в установленном порядке право работать со средствами бюджетов различных уровней (п. 3 ст. 22 Закона о лотереях).
Является ли реализация лотерейных билетов торговлей?
Согласно п. 5 ст. 2 Закона о лотереях лотерейный билет означает договорные отношения между организатором лотереи и ее участником, так как билет является документарным подтверждением права на участие в лотерее. Следовательно, лотерейный билет не отвечает признакам товара (согласно п. 1 ст. 455 ГК РФ товаром является любая вещь, за исключением изъятых из оборота или ограниченных в обороте). Поэтому реализация лотерейных билетов не может быть признана торговой деятельностью кредитной организации. Это подтверждается Постановлением Федерального Арбитражного Суда Поволжского округа от 11.03.2001 по делу N 5178/00-7(к), в котором указано, что под торговой деятельностью понимается приобретение организацией товара с целью последующей реализации без изменения его технических, качественных и иных характеристик.
Таким образом, деятельность кредитной организации по распространению лотерейных билетов не нарушает ограничений, установленных ст. 5 Федерального закона "О банках и банковской деятельности" (в части запрета на осуществление торговой деятельности) (Письмо Банка России от 30.08.2007 N 136-Т).
Бухгалтерский учет операций с лотерейными билетами
Учет средств, поступивших за проданные билеты лотерей, а также выплаченных сумм по выигравшим билетам ведется на одноименных счетах "Операции по продаже и оплате лотерей" - пассивном 47412 и активном 47413. По кредиту счета 47412 отражаются суммы, поступившие от продажи билетов лотерей, в корреспонденции со счетом по учету кассы. По дебету счета - суммы, выплаченные по выигравшим билетам, а также суммы, перечисленные по назначению организациям - эмитентам лотерей, оставшиеся после оплаты выигрышей, суммы удержанного комиссионного вознаграждения в корреспонденции со счетами по учету кассы эмитентов билетов лотерей, корреспондентскими, счетами по учету доходов. В аналитическом учете ведутся лицевые счета по каждому эмитенту лотерей и их видам. Это определено п. 4.62 Правил ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации (Положение Банка России от 26.03.2007 N 302-П).
Рассмотрим проводки на всех стадиях учета лотерейных билетов.
Аналитический учет поступивших лотерейных билетов, предназначенных для продажи населению, ведется на внебалансовом счете в разрезе выпусков лотерей и эмитентов в условной оценке 1 руб. за штуку:
Дт 91215 "Билеты лотерей"
Кт 99999 "Счет для корреспонденции с активными счетами при двойной записи".
Согласно п. 2 ст. 22 Закона о лотереях организатор или оператор лотереи обязан перечислить на счет кредитной организации необходимые для выплаты выигрышей участникам лотереи денежные средства. Их зачисление на счет кредитной организации в размере, определенном договором, отражается проводкой:
Дт 30102 "Корреспондентские счета кредитных организаций в Банке России", 30110 "Корреспондентские счета в кредитных организациях - корреспондентах", 40702 "Коммерческие организации"
Кт 47412 "Операции по продаже и оплате лотерей".
Прием денежных средств от физических лиц за реализованные билеты лотерей отражается проводкой:
Дт 20202 "Касса кредитных организаций"
Кт 47412 "Операции по продаже и оплате лотерей".
Выплата выигрыша участнику лотереи за счет средств, перечисленных на эти цели организатором или оператором лотереи, отражается проводкой:
Дт 47412 "Операции по продаже и оплате лотерей"
При недостаточности средств для выплат выигрыша делается проводка:
Дт 47413 "Операции по продаже и оплате лотерей"
Кт 20202 "Касса кредитных организаций".
Пополнение недостающей суммы организатором или оператором лотереи:
Дт 30102 "Корреспондентские счета кредитных организаций в Банке России", 30110 "Корреспондентские счета в кредитных организациях - корреспондентах", 40702 "Коммерческие организации"
Кт 47413 "Операции по продаже и оплате лотерей".
Отражение комиссионного вознаграждения в доходах банка:
Дт 47412 "Операции по продаже и оплате лотерей"
Кт 70601 "Доходы", символ 12102 "Вознаграждение за расчетно-кассовое обслуживание".
Списание проданных билетов лотерей во внебалансовом учете:
Кт 91215 "Билеты лотерей".
Возврат организатору или оператору лотереи неиспользованных средств, перечисленных им ранее для выплаты выигрышей, отражается проводкой:
Дт 47412 "Операции по продаже и оплате лотерей"
Кт 30102 "Корреспондентские счета кредитных организаций в Банке России", 30110 "Корреспондентские счета в кредитных организациях - корреспондентах", 40702 "Коммерческие организации" - на сумму, оставшуюся после оплаты выигрышей.
Нереализованные билеты лотерей списываются во внебалансовом учете проводкой:
Дт 99999 "Счет для корреспонденции с активными счетами при двойной записи"
Кт 91215 "Билеты лотерей".

32. Предприятие реализует лотерейные билеты по их номинальной цене. Имеет от организатора лотереи определенный процент от номинальной стоимости билета, который будет составлять доход реализатора.

Прошу разъяснить методику ведения бухгалтерского учета лотерейных билетов и их налогообложение.

Лотерейная деятельность на территории РФ регулируется указом Президента РФ от 19.09.95 N 955 "Об упорядочении лотерейной деятельности в Российской Федерации", утвердившим Временное положение о лотереях в Российской Федерации, а также иными нормативными актами, принятыми в соответствии с названным Указом, который действует вплоть до принятия cоответствующего федерального закона.

Исходя из сути изложенного вопроса, можно предположить, что предприятием заключен договор комиссии с организатором лотереи на реализацию лотерейных билетов, так как реализатор лотерейных билетов получает от организатора лотереи определенный процент от номинальной стоимости билета и этот процент является доходом реализатора. Комиссионер же в свою очередь заключает договоры купли-продажи лотерейных билетов, являющихся собственностью организатора лотереи, с третьими лицами. Права, обязанности и ответственность сторон по договору комиссии определяются статьями 990-1004 Гражданского кодекса РФ. В соответствии со ст. 990 ГК РФ одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

Относительно налогообложения реализации лотерейных билетов по договору комиссии необходимо сказать следующее.

В соответствии с п. 2.9 инструкции Госналогслужбы РФ от 10.08.95 N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" (в редакции от 25.08.98) к посредническим операциям и сделкам относится деятельность предприятия, выступающего в роли комиссионера или поверенного в договоре комиссии или поручения.

Согласно ст. 5 Закона РФ от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль...", ставка налога на прибыль предприятий и организаций, зачисляемого в федеральный бюджет, устанавливается в размере 13%. При налогообложении прибыли, полученной от реализации посреднической услуги, нужно учитывать, что субъектам РФ предоставлено право устанавливать повышенные ставки налога, но не свыше 30%.

В соответствии с п. 2 ст. 5 Закона РФ от 18.10.91 N 1759-1 "О дорожных фондах Российской Федерации" (в редакции от 10.02.99) и п. 16 инструкции Госналогслужбы РФ от 15.05.95 N 30 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" (в редакции от 31.03.98; далее - Инструкция N 30) объектом налогообложения является выручка, полученная от реализации продукции (работ, услуг), и сумма разницы между продажной и покупной ценами товаров, реализованных в результате заготовительной, снабженческо-сбытовой и торговой деятельности.

Организации, предоставляющие посреднические услуги, уплачивают налог от выручки, полученной от реализации посреднических услуг (п. 21.4 Инструкции N 30), т.е. с суммы комиссионного вознаграждения.

В соответствии с подп. "з" п. 1 ст. 5 Закона РФ от 06.12.91 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" (далее - Закон РФ N 1992-1) под режим освобождения от налога на добавленную стоимость подпадает продажа лотерейных билетов непосредственно организаторами лотереи, а посреднические услуги, связанные с продажей лотерейных билетов, подлежат обложению налогом на добавленную стоимость на основании подп. "а" п. 1 ст. 3 Закона РФ N 1992-1 (с учетом изменений и дополнений). Облагаемым оборотом у организаций (предприятий), осуществляющих перепродажу лотерейных билетов, является сумма комиссионного вознаграждения (п. 3 ст. 4 Закона РФ N 1992-1).

Исходя из вышеизложенного и в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий (утверждена Приказом Минфина СССР от 01.11.91 N 56 с изменениями и дополнениями) отражение в бухгалтерском учете лотерейных билетов, полученных на основании договора комиссии и предназначенных для продажи, должно осуществляться на забалансовом счете 004 "Товары, принятые на комиссию". В бухгалтерском учете комиссионера, кем и является реализатор лотерейных билетов, будут произведены следующие записи:

1. Дебет забалансового счета 004 "Товары, принятые на комиссию" - отражается стоимость лотерейных билетов, принятых на реализацию.

Материалы подготовлены группой консультантов-методологов
ЗАО «Интерком-Аудит»

Много вопросов возникает у торгующих организаций, осуществляют продажу лотерейных билетов. Попробуем разобраться, что такое лотерея и на что необходимо обратить внимание при реализации лотерейных билетов.

Лотерея - групповая или массовая игра, в ходе которой ее организатор проводит между участниками лотереи - собственниками лотерейных билетов розыгрыш призового фонда лотереи. При этом выпадение выигрыша на какой-либо из лотерейных билетов не зависит от воли и действий субъектов лотерейной деятельности, а является исключительно делом случая и не может быть никем специально устроено.

Лотерейная деятельность в Российской Федерации регулируется Гражданским кодексом РФ, согласно статье 1063 которого:

1. Отношения между организаторами лотерей, тотализаторов (взаимных пари) и других основанных на риске игр - Российской Федерацией, субъектами Российской Федерации, муниципальными образованиями, лицами, получившими от уполномоченного государственного или муниципального органа разрешения (лицензии), - и участниками игр основаны на договоре.

2. В случаях, предусмотренных правилами организации игр, договор между организатором и участником игр оформляется выдачей лотерейного билета, квитанции или иного документа.

3. Предложение о заключении договора, предусмотренного пунктом 1 настоящей статьи, должно включать условия о сроке проведения игр и порядке определения выигрыша и его размере.

В случае отказа организатора игр от их проведения в установленный срок участники игр вправе требовать от их организатора возмещения понесенного из-за отмены игр или переноса их срока реального ущерба.

4. Лицам, которые в соответствии с условиями проведения лотереи, тотализатора или иных игр признаются выигравшими, должен быть выплачен организатором игр выигрыш в предусмотренных условиями проведения игр размере, форме (денежной или в натуре) и срок, а если срок в этих условиях не указан, не позднее десяти дней с момента определения результатов игр.

5. В случае неисполнения организатором игр указанной в пункте 4 настоящей статьи обязанности участник, выигравший в лотерее, тотализаторе или иных играх, вправе требовать от организатора игр выплаты выигрыша, а также возмещения убытков, причиненных нарушением договора со стороны организатора.

Таким образом, отношения между организаторами и участниками лотереи строятся на договоре, который оформляется выдачей лотерейного билета, квитанции или иного документа.

Основным документом, определяющим условия учреждения, регистрации и проведения лотерей на территории России, является Временное положение о лотереях в Российской Федерации, утвержденное Указам Президента РФ от 19 сентября 1995 года №955 «Об упорядочении лотерейной деятельности в Российской Федерации» (в редакции Указа Президента РФ от 18 февраля 2002 года №184). Согласно данному документу при проведении лотереи подлежат государственной регистрации: авторское право на лотерею, право проведения лотереи и организатор лотереи. Причем, ранее действовавший Федеральный закон от 25 сентября 1998 года №158-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности» предусматривал обязательное получение лицензии при организации и проведении лотерей, новая же редакция данного закона исключила это требование.

Как правило, организаторы лотерей не занимаются реализацией лотерейных билетов самостоятельно, а привлекают для этого сторонние организации – посредников. Посредники занимаются лишь распространением лотерейных билетов, они не являются авторами лотереи и не принимают участие в проведении лотереи, поэтому их деятельность не подлежит государственной регистрации. Кроме того, деятельность по распространению лотерейных билетов также не лицензируется. Как правило, отношения между организаторами лотерей и распространителями лотерейных билетов строятся на основании договора комиссии. Напомним, что по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

Согласно Гражданскому кодексу РФ организация-комиссионер, заключившая договор комиссии на реализацию лотерейных билетов с организатором лотереи, имеет право, если иное не установлено договором комиссии, передать свои обязанности по распространению лотерейных билетов другому юридическому или физическому лицу, заключив с ним договор субкомиссии (статья 994). Рассмотрим схему бухгалтерских проводок организации - распространителя лотерейных билетов при их реализации участникам лотереи, как непосредственно самой организацией, так и с привлечением других организаций (физических) лиц. Поскольку реализация лотерейных билетов участникам лотереи производится за наличный расчет в месте нахождения распространителя, необходимо рассматривать схему договора комиссии с участием комиссионера в расчетах.

Товар, поступивший от комитента к комиссионеру, является собственностью последнего, следовательно, комиссионер не является собственником, а данное имущество у него должно быть учтено за балансом. В соответствии с Планом счетов товары, принятые на комиссию, отражаются на счете 004 «Товары, принятые на комиссию». Комиссионер, получая от комитента, лотерейные билеты осуществляет их реализацию по номинальной стоимости, следовательно, на забалансовом счете 004 будет отражена номинальная стоимость полученных билетов.

Реализация лотерейных билетов у организации-распространителя будет отражена следующими проводками:

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит 76 «Расчеты с комитентом» – отражена сумма стоимости реализованных билетов;

Дебет 50 «Касса» Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» - получены денежные средства от покупателей.

Одновременно с указанными проводками осуществляется запись:

Кредит 004 – на сумму реализованных лотерейных билетов.

Договор комиссии, безусловно, является возмездным, следовательно, в нем должно быть отражено, каким образом определяется вознаграждение, предназначенное комиссионеру. Вознаграждение, как правило, устанавливается в процентах от номинальной стоимости реализованных билетов.

Начисляя вознаграждение, организация-комиссионер должен сделать следующую бухгалтерскую проводку:

Дебет 76 «Расчеты с комитентом» Кредит 90 «Выручка» – начислено комиссионное вознаграждение.

На сумму затрат организации-распространителя делается проводка:

Дебет 90 –2 «Себестоимость продаж» Кредит 44 «Расходы на продажу».

Статья 156 Налогового кодекса РФ звучит так:

1. Налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

2. На операции по реализации услуг, оказываемых на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров и связанных с реализацией товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со статьей 149 настоящего Кодекса, не распространяется освобождение от налогообложения, за исключением посреднических услуг по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1, подпунктах 1 и 8 пункта 2 и подпункте 6 пункта 3 статьи 149 настоящего Кодекса.

Часто торговые организации, реализуя лотерейные билеты, совершают ошибку - на основании подпункта 9 пункта 2 статьи 149 НК РФ они не начисляют НДС. Это неверная позиция. В данном случае организация оказывает посреднические услуги, а значит, имеет оборот по реализации посреднических услуг. Пункт 2 статьи 156 НК РФ содержит закрытый перечень посреднических услуг, освобождаемых от НДС. В него не входят организации-посредники, реализующие лотерейные билеты. Поэтому комиссионное вознаграждение у организации-комиссионера будет облагаться НДС в общеустановленном порядке, а организация-посредник должна отразить это следующим образом:

Дебет 90 «Продажи» субсчет «НДС» Кредит 68 «Расчеты с бюджетом» субсчет «НДС».

Теперь посмотрим, нужно ли начислять налог с продаж, ведь реализация лотерейных билетов осуществляется, как правило, за наличный расчет и покупателями являются физические лица. Согласно статье 349 НК РФ объектом обложения налогом с продаж:

признаются операции по реализации физическим лицам товаров (работ, услуг) на территории субъекта Российской Федерации. Операции по реализации товаров (работ, услуг) признаются объектом налогообложения в том случае, если такая реализация осуществляется за наличный расчет, а также с использованием расчетных или кредитных банковских карт.

А что представляет собой лотерейный билет? Из Гражданского кодекса РФ можно сделать вывод, что это не товар, не услуга, не работа, а свидетельство заключения договора между участником лотереи и ее организатором. В связи с этим реализация лотерейных билетов не может рассматриваться как реализация товаров (работ, услуг), а значит, не подлежит обложению налогом с продаж. Сумма комиссионного вознаграждения, которое получает организация-комиссионер, распространяя лотерейные билеты, будет облагаться налогом с продаж в том случае, если комитент оплатит услуги комиссионера наличными.

Теперь рассмотрим ситуацию, когда организация-распространитель привлекает для распространения билетов другие организации или физических лиц на основании договора субкомиссии. Возможность заключения договора субкомиссии предусмотрена статьей 994 ГК РФ, согласно которой в целях исполнения договора комиссии комиссионер вправе заключить договор субкомиссии с другим лицом, оставаясь ответственным за действия субкомиссионера перед комитентом. При этом по договору субкомиссии приобретает в отношении субкомиссионера права и обязанности комитента.

В этом случае организация-распространитель должна организовать учет поступающих от организатора лотереи билетов на забалансовом счете 004 в разрезе двух субсчетов: субсчет 1 «Лотерейные билеты, полученные от организатора лотереи», субсчет 2 «Лотерейные билеты, переданные субкомиссионеру».

Учитываться билеты на забалансовых субсчетах также будут по их номинальной стоимости.

Рассмотрим схему проводок:

Дебет 004/субсчет 1 – получены лотерейные билеты от организатора лотереи по договору комиссии;

Дебет 004 /субсчет 2 Кредит 004/субсчет 1 – переданы лотерейные билеты по договору субкомиссии;

Дебет 50 (51) Кредит 76 «Расчеты с субкомиссионером» - получены денежные средства от реализации лотерейных билетов от субкомиссионера (за минусом его комиссионного вознаграждения);

Дебет 76 «Расчеты с субкомиссионером» Кредит 76 «Расчеты с комитентом-организатором лотереи» - на сумму стоимости реализованных билетов.

Одновременно стоимость реализованных субкомиссионером билетов списывается с забалансового счета 004:

Кредит 004/субсчет 2 «Лотерейные билеты, переданные субкомиссионеру».

Начисление комиссионного вознаграждения, причитающегося организации-распространителю от организатора лотереи и субкомиссионеру от предприятия-распространителя отражается в учете последнего следующим образом:

Дебет 76 «Расчеты с организатором лотереи» Кредит 90 «Продажи» субсчет «Выручка» – на сумму выручки от реализации посреднической услуги;

Дебет 90 «Продажи» субсчет «НДС» Кредит 68 «Расчеты с бюджетом» субсчет «НДС» – начислен НДС с суммы комиссионного вознаграждения;

Дебет 44 «Расходы на продажу» Кредит 76 «Расчеты с субкомиссионером» – на сумму начисленного субкомиссионеру комиссионного вознаграждения (без НДС);

Дебет 19 Кредит 76 «Расчеты с субкомиссионером» - на сумму НДС с суммы комиссионного вознаграждения.

Перечисление выручки от реализации лотерейных билетов организатору лотереи отражается в учете следующим образом:

Дебет 76 «Расчеты с организатором лотереи» Кредит 51 – на сумму перечисленных денежных средств (за минусом комиссионного вознаграждения организации-распространителя).

Реализация товаров и услуг - это передача на возмездной основе права собственности на товары и возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу. О типовых бухгалтерских проводках по реализации товаров и услуг расскажем в нашей консультации.

Реализация товара: проводки

Основной счет для учета реализации товаров в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению () - счет 90 «Продажи». На этом счете отражается выручка от продажи товаров, а также расходы, связанные с продажей и начисленный с продаж НДС.

Представим типовые проводки по реализации товаров в таблице:

Представленный комплекс проводок предполагает, что выручка признается в момент отгрузки товаров.

Однако возможна ситуация, когда в соответствии с договором право собственности на товар переходит к покупателю, к примеру, в момент оплаты. В этом случае выручка в момент отгрузки не признается, ведь не выполняется одно из условий ее признания - переход к покупателю права собственности (пп. «г» п. 12 ПБУ 9/99 ). Но поскольку товар фактически уходит со склада и списывается с учета, в момент отгрузки используется счет 45 «Товары отгруженные»:

Когда говорят об обратной реализации, имеют в виду комплекс бухгалтерских записей, который должен сделать в своем учете покупатель при возврате товара поставщику. О типовых проводках при возврате товаров по различным причинам можно прочитать в .

Безвозмездная реализация: проводки

Иногда под реализацией понимают и безвозмездную передачу товаров. Естественно, в этом случае «продавец» не отражает доходы от выбытия товаров. Да и расходы, связанные с продажей, не будут учтены на счете 90. Для учета безвозмездной передачи применяется счет 91 «Прочие доходы и расходы (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н , п. 11 ПБУ 10/99 ).

Безвозмездная реализация товаров будет учтена так:

Реализация услуг: проводки

Главное отличие услуг от товаров состоит в том, что потребляются услуги непосредственно в момент их оказания. В связи с этим расходы, связанные с оказанием услуг, собранные на счетах 20 «Основные производства», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», списываются в дебет счета 90 в момент предъявления услуг без промежуточного их учета на счете, аналогичном счету 41.

В остальном бухгалтерские проводки по оказанию услуг будут аналогичны приведенным выше.